עורך דין דניאל כהן ♦ מאמרים

ילדים

הכרה בניכוי בהוצאות הטיפול בילדים

על פי גישת הקונפליקט1, שהיא פרדיגמת על המאגדת אוסף תאוריות בסוציולוגיה2, המניחה כי הכוח הבסיסי הפועל בחברה הוא מאבק בין קבוצות חברתיות ובין יחידים על השגת חלק גדול מהמשאבים המשותפים. תאוריה זו מדגישה את חשיבותם של אינטרסים ומאבקי כוח של קבוצות שונות כדרך להבין תהליכים חברתיים שלדידם החברה היא זירה של חוסר שוויון המביאה בעקבותיה מאבק לצורך השגת שוויון ולהשגת משאבים כלכליים, חברתיים ואחרים.

בענייננו הערכים והנורמות נתפסים כאמצעי להצדקת תביעות הצדדים השונים בקונפליקט, לדוגמא נשים תומכות בשוויון ובהעדפה מתקנת במאבקן להשוואת שכרן לשכר הגברים ו/או בהכרת ניכוי הוצאות הטיפול בילדים. באם אבחן פרפרזה זו כדמות הניבטת באספקלריה אל מול ורד פרי 3 גיבורת המאבק החברתי בפרשה הנושאת את שמה על כל ספיח שבה, הן בעיצומה והן לאחריה, נגלה כי גישת הקונפליקט, דומה דמיון מפתיע לפרשה בה עסקינן, כאשר אני מצפה לגלות מי החלש, מי החזק ומה מניע כל צד. במאמר זה בחנתי את סוגיית ההכרה בהוצאות הטיפול וההשגחה בילדים, הוצאות אלו סווגו כהוצאות פרטיות ואסורות בניכוי בארץ ובעולם.

עניין ורד פרי קפץ לכותרות בעקבות פסיקתו האמיצה של השופט מגן אלטוביה 4 בבית המשפט המחוזי שהכיר לראשונה בהוצאות הטיפול בילדים כהוצאות המותרות בניכוי. עוד במאמר זה אבחן מה שיקולי המדיניות העומדים מבעד לסוגיה זו מחד ומאידך, מנגד ומבעד להיבטים כלכליים, תרבותיים וחברתיים. תוך בחינת שיקולי המדיניות העומדים בסוגיה תוך הצגת עמדתי. ניתחתי את המצב המשפטי הקיים ביחס לסוגיה בארץ ובהמשך ניתחתי את המתרחש בקרב מדינות אחרות בעולם. צפיתי בתמורות שהתחוללו בקרב הממסד עד כדי שינוי חיובי ביחס להוצאות הטיפול בילדים. עוד ניסיתי לבחון מהם שיקולי המדיניות המשפטית שהיו קיימים מבעד למדיניות שנהגה לרוב לשלול הכרה בהוצאות אלה בעבר או להכיר בהוצאות אלה בתקופות מתקדמות יותר. בסופו של יום לאחר הכתיבה בה בחנתי את הדעות לכאן ולכאן, הצגתי לקורא את מסקנתי כי התועלת החברתית המופקת בהכרה בהוצאות הטיפול בילדים לצרכי מס, עולה על העלות הכלכלית ולפיכך מוטב כי מדיניות המס ביחס להוצאות הטיפול בילדים תשתנה.

על פי החוק 5 הקיים יש איסור על ניכוי הוצאות טיפול בילדים, איסור זה גובל בדילמה לא פשוטה, שכן יציאת ההורים לעבודה כרוכה בנטל של הוצאות הטיפול בילדים, אמנם מדובר בעלות למשפחה כולה, אך מי שבעיקר משלמות את המחיר באובדן קריירה הן האימהות. הבחירה בין קריירה להורות משפיעה באופן מרחיק לכת על מבנה, גודל וקיום המשפחה, לכן אפנה לבחון בצורה ביקורתית את השיטה בה נוקטת פקודת מס הכנסה. השאלה האמתית אינה טכנית באם ההוצאה מוכרת, אלא שאלת חלוקת הנטל היא השאלה הנדרשת, האם היא השאלה הנכונה בהיבט החברתי, הכלכלי והתרבותי. נוכח טענה של רגרסיביות העולה מצד גורמים בעלי עניין שכן נטען שאם יכירו בהוצאות גידול ילדים זה עלול ליצור פער בין נישומים והמדינה תכיר בהוצאה לאלו הזקוקים לה פחות מכפי אלו שבאמת זקוקים לה, היות ובעלי ממון יוכלו לשלם יותר לאומנת ו/או למעון ו/או גן הילדים וליהנות מניכוי גדול יותר ואילו בעלי המעמד הנמוך לא ייהנו מכך והפער בין עניים לעשירים רק יגדל, פתרון אפשרי לכך הוא אולי קביעת תקרה להוצאה המוכרת.

באופן מסורתי הוצאות הטיפול בילדים נתפסים כהוצאה פרטית, המערכת רואה בנישום שתי ישויות נפרדות, פרטית ועסקית והאדם באמצע בדילמה, האם להביא ילדים לעולם או לא. לדידו של פקיד השומה, הבחירה להביא ילדים לעולם, היא בחירה פרטית של הנישום. גישה זו מנציחה את המצב האומר שהחברה מצפה מאישה להיות קודם כל עובדת ואחרי כן אמא, מנגד לתפיסה זו ניתן לנקוט בגישה הפוכה, הגורסת את קידום ערך העבודה והשוויון בין המינים, כך נעודד נשים לצאת לעבודה לאחר לידה בהוצאה סבירה והפתרון יכול להיות בסבסוד מעונות יום או מתן זיכוי, ובכך להימנע מרגרסיה. בהמשך המאמר אפרט ואנתח את המצב הקיים בישראל לפני ואחרי תוך הצגת עמדת בימ"ש המחוזי. אציג גם את תיקון 170 לפקודת מס הכנסה ואת ההשלכות המשפטיות בעניין ורד פרי על המצב כיום.

ורד פרי היא עו"ד במקצועה, אם דאז לשני ילדים בני 5 ו – 2 שמאסה לשלם עבור סידור מעונות לילדיה בשעה שהיא עובדת והוצאות אלו לא מוכרות במס, בהצהרתה למס הכנסה היא הכלילה את ההוצאות בדבר השגחת ילדיה במעון, מס הכנסה דחה את השומה, פרי בתגובה הגישה ערעור על ההחלטה לבימ"ש המחוזי. המצב בישראל ערב פרשת ורד פרי ובשנים שקדמו לפרשה נוכחנו לדעת לראות שינויים עולמיים שהציבו אתגרים רבים בפני משפחות עובדות 6 ומוסדות משפט בישראל, השינויים הם למעשה, מצד אחד מעמד האישה ומנגד הכלכלה. קודם לשינויים המוזכרים שיעורי התעסוקה ושכר הנשים היו זעומים והן נהגו לעסוק בעבודות שאפשרו זמן לטיפול במשפחה, בחלוף השנים הונהגו חלופות מהותיות בשוק התעסוקה. שיעור אוכלוסיית הנשים המחזיקות במשרות ובתפקידים בכירים שהחזיקו בהם גברים עולה על השיעור באוכלוסיית הנשים בת זמננו. מחד השינויים גרמו לקידום בשכר ובמעמד הנשים. מנגד הנשים נאלצו לנהל אורח חיים תובעני של שעות עבודה ארוכות מה שמנע מהן לטפל במשפחה ובילדים כבעבר. תוצאת השינויים התבטאה בהוצאה על הטיפול בילדים באמצעות מנגנוני השוק הקיימים כגון מעונות, גנים, מטפלת וכיו"ב.

בהתחשב כי המדינה לא מסייעת ולא מציעה מסגרות תומכות אלא מתערבת רק כאשר הילדים שוהים במעון המפוקח על ידי משרד התמ"ת וזאת בסבסוד שכ"ל בהתאמה לשכר המצרפי של בני הזוג ולשעות עבודת האם, כל אלו יחד גרמו להוצאה ניכרת על מסגרות פרטיות לטיפול בילדים והתעלמות המדינה מהכרה במס של הוצאות אלו. מניתוח החוק הקיים בישראל ערב פרשת ורד פרי עולה כי המאבק בשינוי החוק, הוליד ברבות השנים הוצעו הצעות חוק שנבדלו בשיעור ההשתתפות של המדינה ובאיזו מסגרת היא תופעל, תוך כפיפות לקריטריונים שיקבעו את שווי ודרך ההחזר. בין ההצעות שהועלו אמנה את הצעתו 7 של חבר הכנסת סילבן שלום משנת 2000 ועיקרה כי הוצאות הטיפול בילדים יוכרו לצרכי מס הכנסה תחת ההכרה כי זוג ההורים עובדים. בשנת 2002 נוסחה הצעה משותפת 8 לוועדה לקידום מעמד האישה ולוועדת הכספים של הכנסת שעל פיה ההורים יבחרו מסלול בין ניכוי מההכנסה החייבת או קבלת נקודות זיכוי. בשנת 2007 הציעו חבר הכנסת יעקב מרגי ואחרים 9 כי ההוצאה תהיה כפופה עד לתקרה שתקבע על ידי שר האוצר בשיתוף וועדת הכספים של הכנסת. גם בשנת 2008 הועלתה הצעה דומה לזו שהועלתה בשנת 2002 אך משרד האוצר התנגד לה בשל העלות הגבוהה.

אף על פי זאת שר האוצר ורשות המיסים החזיקו בהתנגדות נחרצת לשורת החוקים המוצעים. במסגרת הרפורמה בפקודת מס הכנסה בעקבות המלצותיה של ועדת בן שחר 10 שנערכה בשנת 1975, במסגרתה נקבעו שני מנגנונים האחד מתן נקודות קצבה על ידי המוסד לביטוח לאומי, בהתאם למספר הילדים, ללא קשר להכנסת ההורים. והשני מתן נקודות זיכוי ממס הכנסה, בגין ילדיה של אישה וכן ילדיו של גבר במשפחה חד-הורית. אך למרבה הצער שני מנגנונים אלה לא התייחסו להוצאה הספציפית הכרוכה בגידול הילדים, אלא קבעו מנגנון אחיד, התלוי רק במספר הילדים עד גיל שמונה-עשרה.

ועדת בן בסט שהגישה המלצות לשר האוצר בשנת 2000 ציינה כי על פי פקודת מס הכנסה אישה זכאית לנקודת זיכוי אחת בעד כל אחד מילדיה, הקלת מס זו באה להתחשב באופן עקיף בהוצאות של אישה הכרוכות ביציאה לעבודה, הוצאות שהן רלוונטיות בעיקר לאישה שילדיה בגיל הרך. אך הניסיון של רשויות המס להתחשב בהוצאות בפועל של גידול הילדים כרוך בעלות מנהלית כבדה והחוק הקיים אינו מבחין בין אישה שיש לה תינוק החייב בהשגחה לבין אם לילד בן 17, שיציאתה לעבודה אינה כרוכה בהוצאות השגחה. במלים אחרות, החוק אינו תואם היעד המוצהר. בהתאם לכך המליצה הוועדה כי ההסדר הקיים, שמעניק נקודת זיכוי בגין ילד לאם עובדת, יוחלף בהסדר שייתן 2 נקודות זיכוי בגין ילד מתחת לגיל 6, נקודה אחת בגין ילד בגילאים 7 עד 12, ואפס נקודות זיכוי בגין ילדים מעל גיל 12. מדברי הוועדה השתמע צורך בהכרה בהוצאות בפועל, אך היא נמנעה מלהמליץ על כך משום שחברי הוועדה טענו כי צעד זה כרוך בעלות מנהלית כבדה. כתחליף לכך הציעה הוועדה מנגנון אחיד, התואם טוב יותר את ההוצאות בפועל, בהתחשבו לא רק במספר הילדים אלא גם בגילם.

המלצות הוועדה לא מומשו. החוקר המלומד 11 מתח ביקורת על ראיית הוצאות הטיפול בילדים כהוצאה פרטית וציין כי "נראה לכן כי הסיבה האמתית ליחס המיוחד להוצאות הטיפול בילדים הוא הזיהוי של הוצאה זו כהוצאה נשית". גם החוקר המלומד 12 קרא להכיר בהוצאות טיפול בילדים ובין השאר ציין כי "אכן, אין בהכרה בהוצאות הטיפול בילדים כדי לסייע בידי אותן משפחות שכלל לא מגיעות לסף המס ואולם, אין בכך כדי להפחית מצדקת ההכרה בהוצאות הטיפול בילדים בהיותן הוצאות ביצירת הכנסה על מי שכלל לא הגיעה לסף המס, לא הוטל מס יתר".

ועדת המסים 13 של לשכת עורכי הדין בישראל המליצה אף היא בשנת 2000 להכיר בהוצאות למטפלת, למעון ולגן ילדים, במשפחה שבה שני בני הזוג עובדים (תוך חלוקת ההוצאה בין שניהם) ובמשפחה חד-הורית.

ראוי להזכיר כי מחד לפי הפקודה 14 הסעיף עוסק בהוצאות המותרות בניכוי וקובע "לשם בירור הכנסתו החייבת של אדם ינוכו יציאות והוצאות שיצאו כולן בייצור הכנסתו בשנת המס ולשם כך בלבד". ומאידך נקבע בפסקה (1) לסעיף 32 לפקודה 15 כי לא יותר ניכוין של הוצאות הבית או הוצאות פרטיות, על אף וחרף לשונו של סעיף 17, העוסק בהוצאות שיצאו רק לשם ייצור הכנסה, נהוגה למעשה הכרה בהוצאה מעורבת, כזו ששימשה לייצור הכנסה וגם להנאה פרטית, באמצעות פיצולה לשני מרכיביה והכרה רק במרכיב ששימש לייצור ההכנסה. אי לכך ביקשה עו"ד ורד פרי לנכות הוצאות למעון היום מהכנסתה בשנות המס 1999 עד 2001. פקיד השומה סירב עו"ד פרי מנגד ערערה על כך לבימ"ש המחוזי בתל אביב, בהתאם למנגנון זכות הערעור כפי שנקבע בפקודה 16. עמדת בית המשפט המחוזי הובעה בפסק הדין שנפסק 17 שהיה אמיץ ושיקף את דעת בימ"ש. עו"ד פרי הדגישה את חיוניותם של המעון והמועדונית לעבודתה: "ברור כי אלמלא הייתי צריכה לעבוד ולהתפרנס, הייתי מעדיפה לבלות את זמני עם ילדיי, לפחות עד הגיעם לגיל בו הדין מחייב לשלוח אותם לגן וגם אז הייתי בוחרת לשלוח אותם רק לשעות מצומצמות שהחוק מחייב ולא לשעות ארוכות, כפי שהיו בפועל, מחוץ לבית." פקיד השומה הציג שלל נימוקים לדחיית בקשתה של פרי "המחוקק לא נתכוון להתיר ההוצאות האמורות ובחר במהלך השנים ובדרכים אחרות להביא בכלל חשבון נטל המס את עול השמירה על הילדים למשל באמצעות קצבאות, נקודות קצבה ומתן נקודות זיכוי לאימהות עובדות שלהן ילדים קטינים".

עוד הוסיף וציין ללא חקיקה מתאימה אין להתיר את ההוצאה והוסיף וטען כי המדובר בהוצאה שאינה אינצידנטלית כלומר אינה משתלבת או הכרחית בייצור ההכנסה. שופט בית המשפט המחוזי מגן אלטוביה קיבל את ערעורה של פרי וקבע "אלמלא שילדי המערערת היו נתונים בהשגחה ראויה בידי אחרים במשך שעות העבודה של הוריהם, לא היו יכולים המערערת ובן זוגה ליצור הכנסה". עם זאת הוא פסק כי יש להכיר במחצית ההוצאה למעון היום שכן העלות כוללת את העשרת תוכן עולמם של הילדים ואילו במועדונית יוכרו שני שליש מההוצאה ובאשר למטפלת בבית תוכר מלוא ההוצאה.

רשות המסים בישראל הודיעה בתגובה "נכון לעכשיו, היות שצפוי להיות מוגש ערעור, לא תיישם רשות המסים את פסק הדין".‏‏ ופרסמה את טופס 1304 שבו היה על ההורים לדווח על הוצאותיהם לטיפול בילדים.‏‏ בתחתית הטופס הדגישה הרשות: "אין בדרישת הנתונים כדי להוות הסכמת רשות המסים להכרה בהוצאות טיפול בילדים". עמדת בית המשפט העליון ניתנה בפסק הדין 18 שנפסק ודחה למעשה את הערעור שהוגש ע"י המדינה ונקבע כי הוצאה על טיפול בילדים תוכר לצורכי מס וזאת החל משנת המס 2010.‏

בערעור העלה פקיד השומה ארבע סוגיות ואלה נותחו על ידי המשנה לנשיאה, כבוד השופט אליעזר ריבלין. הסוגיה הראשונה - מבחן האינצידנטליות זהו מבחן שנקלט בישראל ממערכת המס האנגלית ולפיו "ההוצאה תוכר בניכוי רק אם היא משתלבת בתהליכו ובמבנהו הטבעי של העסק ומהווה חלק בתהליך זה עצמו". לטענת פקיד השומה, הוצאת השגחה על ילדים אינה מקיימת את תנאי המבחן ואינה בגדר חלק אינטגרלי מתהליך הפקת ההכנסה. על כך פסק השופט ריבלין, "הוצאת השגחה על הילדים היא הוצאה בעלת זיקה ממשית וישירה לייצור ההכנסה".

הסוגיה השנייה – הוצאה מעורבת לטענת פקיד השומה, הגם שיקבע כי בהוצאות ההשגחה קיים מרכיב עסקי כלשהו, אין להתיר ניכוי הוצאות שכן ההוצאות מעורבות ולא ניתן להפריד מתוכן את המרכיב העסקי, שכן "בכל זמן ההשגחה הילד לומד, נהנה ומתפתח בעוד שההורים פנויים לעיסוקם". השופט ריבלין ציטט את עמדתם של אלפרד ויתקון ויעקב נאמן, בספרם "דיני מסים", "למעשה מקום שההוצאה ניתנת לחלוקה, כגון הוצאה להחזקת מכונית המשמשת צורך עסקי וצורך פרטי גם יחד, מתירים לנכות את החלק המתאים לשימוש העסקי", והוסיף: "נטל ההוכחה בנוגע לחילוץ החלק שמהווה הוצאה בייצור הכנסה מן ההוצאה המעורבת מוטל על הנישום.

הסוגיה השלישית - נקודות זיכוי ונקודות קצבה לטענת פקיד השומה, ההסדר הקבוע בפקודה בדבר נקודות זיכוי ונקודות קצבה הוא הסדר ייחודי וממצה, ואין להתיר ניכוי הוצאות השגחה על ילדים בנוסף להסדר זה. השופט ריבלין קבע כי "אין יסוד לטענה כי התכלית המרכזית של ההסדר בדבר נקודות זיכוי היא להחליף התרה בניכוי של הוצאות השגחה על ילדים שמוצאות בייצור הכנסתם של ההורים".

הסוגיה הרביעית – רגרסיביות הטענה שעלתה כנגד ההכרה בהוצאות השגחה שהרי זהו צעד בעל אופי רגרסיבי, שהנהנים הם בעלי ההכנסות הגבוהות שכן ההכרה תחול מסף מס מסוים ובעלי ההכנסות הנמוכות כלל לא יגיעו לסף המס. השופט ריבלין ביחס לסוגיה זו ציין כי התרה בניכוי של הוצאה בייצור הכנסה אינה הטבה ואינה סובסידיה "סקטוריאלית", ההתרה בניכוי של הוצאה בייצור הכנסה נגזרת מתכליתו של מס ההכנסה למסות את הכנסתו האמתית של האדם. עיקרון היסוד הנגזר מתכלית זו שלפיו יש להתיר ניכוי של הוצאה בייצור הכנסה. אם לדוגמא שני נישומים בעלי שכר זהה, האחד מטופל בילדים והאחר לא, חיובם של השניים במס זהה, אך ללא התרה בניכוי של ההוצאה בייצור ההכנסה לאב המטופל בילדים, יחול עיוות במערכת המס והדבר יביא לאי-שוויון פסול בין הנישומים.

השופט ריבלין התייחס גם לסוגיות השוויון העניין בעידוד נשים ליציאה לעבודה אינו השיקול המרכזי הבלעדי, נכון יהיה לשקול את תרומת הנשים לשוק התעסוקה ולא רק בפרמטר הכלכלי אלא גם זה החברתי, הימנעות מהכרה בהוצאות טיפול בילדים נוגד את החוק והיא תפיסה ישנה שאין לה מקום בעולמנו כיום שהרי נקודות הזיכוי התייחסו רק לשכר הנשים ובכך מרמז השופט על תפיסתו כי השוויון הוא דו מיני ויש למסות את ההכנסה האמיתית הן מהגבר והן מהאישה תוך הכרה בהוצאות ולא מעניין מה מינו של הנישום.

השופט ריבלין בהתאם לפסיקתו בארבע הסוגיות דחה את ערעורו של פקיד השומה ועבר לדון בתחולתה של ההלכה שנקבעה, האם תהיה היא למפרע (רטרוספקטיבית) או מכאן-ולהבא (פרוספקטיבית), וציין כי ככלל, הלכה שיפוטית חדשה פועלת הן רטרוספקטיבית והן פרוספקטיבית. או אז פסק כי "נראה לי כי מקרה זה מצדיק מתן תוקף פרוספקטיבי בלבד לפסיקה היום וזאת החל משנת המס שתחילתה בחודש ינואר 2010 - בסייג אחד והוא החלתה על הצדדים שבפנינו." קביעתו זו אף נתקבלה ברוב קולות בקרב יתר חברי הכס השיפוטי. ניסיון לפרשנות בו נישום 19 אחר רשאי לתבוע הכרה בהוצאות לשנים שקדמו לשנת 2010, נדחה בבית המשפט המחוזי, בהתאם לקביעת בית המשפט העליון שלפסיקה תוקף פרוספקטיבי החל משנת 2010. בקליפת האגוז ניתן לומר שפסק דין חדשני וחשוב זה תרם תרומה נכבדה לעקרון לפיו חקיקת מס צריכה להתפרש לאור ערכי יסוד של המס שבתכליתם עיקרון גביית המס בצורה הוגנת. ערכים אלו כדוגמת עיקרון הניטרליות, עיקרון השוויון האופקי, עיקרון השוויון האנכי, מימוש היכולת להגשמה עצמית וכיו"ב צריכים להיות נר לרגלנו בבואנו לפרש חקיקת מס.

  • 1 - M. Weber, The Protestant Ethic And The Spirit Of Capitalism, (1904)
  • 2 - www.he.wikipedia.org
  • 3 - www.martindale.co.il
  • 4 - www.elyon1.court.gov.il
  • 5 - פקודת מס הכנסה [נוסח חדש], תשכ"א-1961.
  • 6 - פרנקל מיכל ,הקר דפנה, ברוידא יעל "משפחות עובדות במשפט הישראלי": בין נאו-ליברליזם לזכויות אדם עיונים בתקומת ישראל (סדרת נושא) מגדר בישראל, עמ' 682-727.
  • 7 - הצעת חוק לתיקון פקודת מס הכנסה (ניכוי הוצאות טיפול בילדים), התש"ס-2000.
  • 8 - הצעת חוק לתיקון פקודת מס הכנסה (תיקון מס' 133) (זיכוי וניכוי בשל הוצאות טיפול בילדים), התשס"ג-2002 .
  • 9 - הצעת חוק לתיקון פקודת מס הכנסה (ניכוי בגין הוצאות טיפול בילדים), התשס"ו-2006.
  • 10 - דו"ח ועדת בן בסט, הקלות מס אישיות להשגת יעדים לאומיים וחברתיים, פרק ז.
  • 11 - לחובסקי אסף, קטיגוריות של מין ומעמד בגיני מס הכנסה, עיוני משפט כד (1), 2000 .
  • 12 - מרגליות יורם, על רגרסיביות מדומה בתחום מיסוי משפחה, מאזני משפט ב' 351-373 .
  • 13 - הדרי יצחק, "ההצעה לרפורמה במס מאת ועדת המיסים של לשכת עורכי הדין" לשכת עורכי הדין בישראל, מרץ 2000 .
  • 14 - סעיף 17 לפקודת מס הכנסה [נוסח חדש], תשכ"א-1961.
  • 15 - פקודת מס הכנסה [נוסח חדש], תשכ"א,-1961.
  • 16 - סעיף 153 לפקודת מס הכנסה [נוסח חדש], תשכ"א-1961.
  • 17 - עמ"ה (תל אביב-יפו) 1213/14 ורד פרי נ' פקיד שומה גוש דן, תק-מח 2008 (2), 545.
  • 18 - ע"א 4243/08 פקיד שומה גוש דן נ' ורד פרי, תק-על 2009 (2), 1158.
  • 19 - עמ"ה (מרכז) 25269-12-11 אורי ארליך נ' פקיד שומה פתח תקווה, תק-על ע"א 5018/13(3), 4887.

אודות עורך דין דניאל כהן

img

עורך דין דניאל כהן הינו בעל תואר ראשון במשפטים (.LL.B) מהקריה האקדמית אונו ותואר ראשון (.B.A) בחטיבות למנהל עסקים, כלכלה ומד"ה באוניברסיטת בן גוריון...
לקריאה נוספת